La Corte dei Conti, lo scorso 24 giugno, ha pubblicato il “rapporto di verifica dei risultati della gestione del 2025 dell’Agenzia delle Entrate”, segnalando tra l’altro, alcune criticità riguardanti l’applicazione dell’istituto dell’autotutela, così come modificato dal Decreto legislativo del 30/12/2023 n. 219
Tale decreto legislativo è stato emanato in attuazione della legge delega sulla riforma tributaria (n. 111 del 9 agosto 2023) e, intervenendo su diversi punti dello Statuto dei Diritti del Contribuente (la legge 212 del 27 luglio 2000) ha aggiunto alla legge 212 originaria, gli articoli 10 quater e 10 quinquies.
Della nuova “autotutela”, entrata in vigore in data 18 gennaio 2024, ne abbiamo già parlato diverse volte.
Abbiamo anche detto che, pur essendo un principio di diritto amministrativo, formalmente riconosciuto applicabile anche dall’Amministrazione Finanziaria, è stato troppo spesso considerato dagli uffici come un’attività, quella della correzione degli errori commessi, come estranea rispetto a quella istituzionale dell’accertamento e della riscossione dei tributi.
Si disquisiva troppo sull’interesse pubblico alla correzione dell’errore e sulla discrezionalità amministrativa della quale – comunque – poteva avvalersi la Pubblica Amministrazione.
Eppure, come già detto in altre occasioni, diverse volte, pure la Corte di Cassazione, anche a Sezioni Unite, aveva manifestato il proprio avviso secondo il quale, “in uno Stato moderno, il vero interesse del Fisco non è affatto quello di costringere il contribuente a soddisfare pretese sostanzialmente ingiuste profittando di situazioni contingenti favorevoli al Fisco sul piano amministrativo o processuale, bensì quello di curare che il prelevo fiscale sia sempre in armonia con l’effettiva capacità contributiva del soggetto passivo, sì da non compromettere per il futuro la fonte del gettito e, al tempo stesso, da stimolare il contribuente alla lealtà fiscale“.
Ora, la Corte dei Conti, nel “tirare le somme” sui risultati della nuova autotutela, ne ha segnalato alcuni punti di criticità.
Ha evidenziato, nel suo “Rapporto” del 24 giugno 2026, che su una quantità complessiva di 207.078 richieste di autotutela, solo il 2,85% (5.915) delle richieste di annullamento di accertamenti sostanziali sono state accolte. Una quantità la quale, comunque, è maggiore di quasi il 50% rispetto alla quantità di annullamenti dell’anno precedente.
Dallo stesso rapporto, emerge pure che le richeste di annullamento degli atti emessi a seguiti dei controlli “formali” (art. 41 bis D.P.R. 600/73) nel 2025 sono state, seppure di poco, in quantità inferiore, 2,72% del totale di queste richieste.
La stessa Corte ha evidenziato comunque, apprezzandolo, l’incremento dei controlli formali rispetto agli anni precedenti, ma anche l’incremento degli accertamenti “ordinari” (eseguiti principalmente nei confronti di soggetti appartenenti alla fascia media (tra 5.164 e 25.823 Euro), anche se in quest’ultimo caso, si è registrato nel 2025 un aumento della percentuale degli “esiti negativi” o “annullamenti in autotutela” che sono stati quasi il doppio di quelli degli anni passati.
E’ chiaro che la Corte dei Contri valuta nel suo insieme l’attività di controllo svolta dall’Agenzia delle Entrate, tenendo conto, quest’anno, anche dell’influenza della “nuova autotutela”.
Una “autotutela” che, dal punto di vista meramente fiscale (ai fini del gettito), appare tutto sommato “positiva”, specialmente per quanto riguarda la diminuzione degli accoglimenti delle richieste di annullamento dei controlli “formali”, sintomo di correttezza dei controlli “documentali” o “incrociati” fatti dagli uffici.
Ma anche “positiva” per l’efficacia del nuovo impianto normativo, che nel 2025 ha dato luogo ad una “revisione” dell’operato degli uffici in misura superiore a quella precedente (quasi il 50%).
Sull’autotutela, tuttavia, ci sono ancora molte osservazioni da fare.
Come già detto in passato, con la modifica dello Statuto dei Diritti del Contribuente, seppure con l’obiettivo di tutelare non solo l’interesse dell’Erario ma anche quello delle legalità tributaria, in generale, sono state previste due forme di autotutela:
- l’autotutela “obbligatoria” (10 quater legge 212/2000), quella che l’amministrazione finanziaria deve obbligatoriamente applicare per procedere all’annullamento, anche senza istanza di parte, di atti di imposizione con manifesta illegittimità dell’atto o dell’imposizione, come l’errore di persona, di calcolo, sull’individuazione del tributo; materiale del contribuente, facilmente riconoscibile dall’amministrazione finanziaria, sul presupposto d’imposta, la mancata considerazione di pagamenti di imposta regolarmente eseguiti, la mancanza di documentazione successivamente sanata, non oltre i termini ove previsti a pena di decadenza.
Si ricorda, comunque, che l’obbligo di annullamento viene meno quando esiste una sentenza passata in giudicato favorevole all’amministrazione finanziaria, nonché (questa è una grossa novità), quando è decorso un anno dalla definitività dell’atto viziato per mancata impugnazione.
- Poi c’è l’autotutela “facoltativa” (articolo 10 quinquies Legge 212/2000) che, fuori dei casi di cui all’articolo 10-quater, consente all’amministrazione finanziaria di procedere all’annullamento di un atto di imposizione, in presenza di una illegittimità o dell’infondatezza dell’atto o dell’imposizione.
Purtroppo, però, non sempre è facile stabilire se si è in presenza di un errore per il quale l’ufficio debba provvedere obbligatoriamente oppure facoltativamente. Non sempre è pacifico stabilire se l’accertamento dell’ufficio sia affetto da irregolarità prevista dall’articolo 10 quater oppure dall’articolo 10 quinquies. Le nuove controversie, pertanto, sono “dietro l’angolo”.
Non si dimentichi nemmeno che, sempre a seguito delle modifiche apportate allo Statuto dei Diritti del Contribuente con il Decreto Legislativo 30/12/2023 n. 219, il “Garante del contribuente” è stato completamente rivoluzionato. Per la verità ciò doveva avvenire entro il 31 dicembre 2024, ma ancora manca il previsto regolamento alla cui emanazione l’introduzione di un Garante Nazionale è subordinata.
Si ricorda che, quando sarà emanato il citato regolamento, al posto degli attuali Uffici del garanti dislocati in ogni regione (o provincia autonoma) ce ne sarà uno solo, a livello nazionale, che non si capisce bene come potrà assicurare la garanzia dei contribuenti su tutto il territorio nazionale senza la struttura capillare attuale. Una modifica che, come già detto, ancora in “stand by”, in attesa di quel regolamento che, da quasi tre anni tarda ad arrivare.
Ma, novità ancora più importante, è la disposizione che non prevede più la possibilità per il Garante, di “attivare l’autotutela”, e nemmeno di chiedere documenti o informazioni agli uffici. Potrà solo rivolgere raccomandazioni ai direttori delle Agenzie fiscali ai fini della tutela del contribuente e della migliore organizzazione dei servizi.
C’è da dire peraltro che con il Decreto Legislativo n. 220 del 30 dicembre 2023 (Decreto sul contenzioso tributario), è stata pure modificata la norma sulla impugnabilità del diniego, inserendo, tra gli atti impugnabili di cui al citato articolo 19 del D.Leg/vo 546/92, solo il rifiuto (espresso o tacito), sull’istanza di autotutela “obbligatoria”.
Il ricorso contro il rifiuto dell’autotutela facoltativa è possibile solo quando il rifiuto dell’ufficio è espresso.
Ma, come avviene spesso, difficilmente l’ufficio risponde alla richiesta che non ritiene di dovere prendere in considerazione, e quindi, se l’ufficio ritiene che il caso non rientri nell’ipotesi di autotutela obbligatoria, non c’è nemmeno possibilità di ricorrere in Corte di Giustizia Tributaria.
Limitazioni, quelle sull’autotutela e sul garante del Contribuente, che rappresentano una fortissima limitazione che certamente non era nel pensiero del Legislatore del 2000 e che, nonostante la natura “non costituzionale” della legge 212/2000, certamente cozza moltissimo con tutti i principi che la medesima Costituzione afferma.
Nemmeno il Garante del Contribuente, pertanto, tra breve potrà fare qualcosa per dare agli uffici fiscali qualche spunto per giustificare un annullamento, anche parziale, in autotutela, così come è avvenuto finora. E, verosimilmente, in molti casi, nemmeno la Giurisdizione tributaria potrà assicurare quella giustizia che, con la nuova autotutela, si sperava potere raggiungere più facilmente.
Insomma, autotutela si, ma con tante limitazioni e perplessità.
Salvatore Forastieri